Виправлення помилок у декларації з ПДВ: детальне роз’яснення

Самостійно виправити помилку в податковій декларації (розрахунку) платник може за загальним правилом двома способами:

• через поточну декларацію;
• шляхом подання уточнюючого розрахунку.

Подання податкової звітності за формою, яка враховує зміни, внесені наказом № 381, вперше здійснюється за звітний період червень 2018 р. (граничний термін подання — 20.07.2018 р.), II квартал 2018 р. (граничний термін подання — 10.08.2018 р.)

Проте виправити помилки в декларації з ПДВ через поточну декларацію платники податку не можуть, для цього застосовується окрема форма — Уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з податку на додану вартість у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі — Уточнюючий розрахунок). При цьому Уточнюючий розрахунок або податкова декларація з метою уточнення показників попередніх декларацій подається за формою, чинною на момент виправлення помилки, навіть якщо в періоді допущення помилки розрахунок був зовсім іншим, декларація була іншою і поточна форма не містить всіх необхідних рядків для виправлення. В такому випадку до уточнюючої декларації (розрахунку) може додаватися супровідний лист, у якому містяться пояснення суті виправлень та особливостей заповнення окремих рядків.

Порядок складання податкової декларації з ПДВ та її чинна на сьогодні форма, а також перелік і форми додатків до неї та Уточнюючий розрахунок затверджено наказом № 21 (далі — Порядок № 21).

Відповідно до цього Порядку податкова декларація з ПДВ має дев’ять додатків, що заповнюються платником за наявності відповідних показників, які підлягають розкриттю в додатках. Додатки є невід’ємною частиною податкової декларації, а їх неподання до контролюючого органу прирівнюється до неподання декларації. Таким чином, у разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких повинні додаватися додатки, до Уточнюючого розрахунку мають бути відповідні додатки, які містять інформацію щодо уточнених показників.

Довідково

Не може бути виправлено помилку в раніше поданій податковій декларації з ПДВ шляхом подання Уточнюючого розрахунку під час проведення документальних планових та позапланових перевірок за відповідний період щодо цього податку.

Заповнення уточнюючого розрахунку

Форма Уточнюючого розрахунку при виправленні платником податку допущених помилок у декларації заповнюється таким чином.

В Уточнюючому розрахунку відображаються всі заповнені рядки податкової декларації, що уточнюється. Рядки, не запов­нені в декларації, в Уточнюючому розрахунку також залишаються незаповненими.

У графі 4 відображаються відповідні показники декларації звітного періоду, що виправляється. У разі якщо до декларації за звітний період раніше вносилися зміни, у графі 4 відображаються відповідні показники графи 5 останнього Уточнюючого розрахунку, який подавався до декларації звітного (податкового) періоду, що виправляється.

У графі 5 Уточнюючого розрахунку відображаються відповідні показники з урахуванням виправлення.

У графі 6 відображається сума помилки (абсолютне значення) з відповідним знаком (+/–). У разі якщо абсолютне значення дорівнює нулю, відповідний рядок не заповнюється.

У разі виправлення значення рядка 21 декларації, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 18 чи рядка 20.2, Уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Значення графи 6 рядка 21 Уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується у рядку 16.2 декларації за звітний період, у якому подано такий розрахунок. У разі виправлення значення рядка 21 декларації, яке у майбутніх періодах впливатиме на значення рядка  18 чи рядка 20.2, Уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, у якому значення рядка 21 декларації впливало на значення рядка 18 чи рядка 20.2.

Якщо помилки допущено у додатках

Щодо виправлення помилок, допущених у додатках до податкової декларації, то таке виправлення не можна здійснити за тими самими принципами, що й у декларації, оскільки в них немає аналогічних граф 4 — 6, у яких відображаються дані декларації, що підлягають виправленню, Уточнюючого розрахунку та різниця (сума помилки).

У роз’ясненнях, що містяться у ЗІР категорії 101.20, до Уточнюючого розрахунку в разі заповнення даних у відповідних його рядках додаються відповідні додатки з позначкою «Уточнюючий». При цьому в додатках відображаються вартісні показники на суму уточнення (збільшення або зменшення) з відповідним знаком. Ці показники повинні відповідати показникам з графи 6 Уточнюючого розрахунку. Якщо графу 6 цього розрахунку у відповідних рядках, до яких повинні додаватися додатки, не заповнено, додатки до таких рядків Уточнюючого розрахунку не подаються.

Подання звітної нової податкової декларації

Термін подання декларації з ПДВ становить 20 днів після закінчення звітного місяця (при застосуванні платником місячного звітного періоду для розрахунку та сплати податку). Якщо помилку в поданій податковій декларації виявлено до закінчення граничного терміну її подання,  Уточнюючий розрахунок не потрібен, помилка виправляться шляхом подання звітної нової податкової декларації. При цьому кількість звітних нових декларацій, які платник може подавати, поки не закінчиться граничний термін подання такої декларації, не обмежено.

Нарахування пені та штрафних санкцій

Виявлена помилка в податковій декларації може бути пов’язана як із заниженням, так і завищенням суми податку до сплати. Залежно від впливу виявленої помилки на суму сплачуваного податку її виправлення може не мати впливу на суму сплачуваного податкового зобов’язання або тягнути за собою як необхідність нарахування штрафних санкцій та пені, передбачених нормами Податкового кодексу.

Якщо помилка призвела до заниження зобов’язань, то при поданні Уточнюючого розрахунку потрібно нарахувати та сплатити фінансові санкції. Розмір штрафу при самостійному виправленні помилки шляхом подання Уточнюючого розрахунку становить 3% від суми донарахованих податкових зобов’язань (абзац четвертий п. 50.1 ПКУ).

Відобразити суму штрафу, нараховану на суму занижених податкових зобов’язань, платник податку має в рядку 18.1 графи 6 Уточнюючого розрахунку.

Подання Уточнюючого розрахунку до податкової декларації за період, який закритий податковою перевіркою, є підставою для проведення позапланової податкової перевірки щодо ПДВ на підставі ст. 78 ПКУ.

Щодо нарахування пені, то при самостійному виправленні помилки вона нараховується тільки у випадку, якщо минуло більше 90 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов’язань (пп. 129.1.3 ПКУ). На суми грошового зобов’язання (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені) при самостійному виправленні помилки нараховується пеня за кожний календарний день прострочення у його сплаті, включаючи день погашення, з розрахунку 100% річних облікової ставки Нацбанку України, що діє на кожен такий день. Важливо враховувати, що у разі часткового погашення податкового боргу сума такої частки визначається з урахуванням пені, нарахованої на таку частку.

Види відповідальності платника при різних варіантах самостійного виправлення помилки наведено в таблиці.

Види та розміри відповідальності, що застосовується до платника при самостійному виправленні помилок у ПДВ-декларації

Коли Уточнюючий розрахунок не подається

Слід зазначити, що не вимагають подання Уточнюючого розрахунку коригування податкових зобов’язань і податкового кредиту, пов’язані із внесенням виправлень у податкових накладних, наприклад, при внесенні змін до податкової накладної у зв’язку з поверненням товару, зміною номенклатури, зміною вартості раніше поставлених (оплачених) товарів/послуг, виправленні інших помилок або внесенні необхідних змін.

Наприклад, коли постачальник здійснює перерахунок податкових зобов’язань і податкового кредиту у разі будь-якої зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, включаючи перегляд цін у разі їх повернення або повернення передоплати, то тут має місце подія звітного періоду, яка не є помилкою попереднього періоду і відображається в податковій декларації перспективно із заповненням Розрахунку коригування сум податку на додану вартість (додаток 1 до декларації).

Також не вважаються помилкою і відображаються в податковій декларації з ПДВ звітного періоду коригування у разі нарахування податкових зобов’язань на суму раніше визнаного податкового кредиту за товари, роботи, послуги, що в подальшому використані не у господарській діяльності або у не оподатковуваних ПДВ операціях, а також при пропорційному розподілі ПДВ у випадках, коли платник здійснює одночасно оподатковувані і не оподатковувані ПДВ операції (п. 198.5, п. 199.1 ПКУ).

Термін виправлення помилок

Для виправлення помилок, допущених у попередніх звітних періодах, існують часові обмеження, встановлені п. 50.1 ПКУ та п. 2 розділу І Порядку № 21. Так, не можна подати Уточнюючий розрахунок у випадку, коли закінчився строк давності, оскільки на виправлення помилки (тобто подання Уточнюючого розрахунку) поширюється загальний строк давності (1095 днів), установлений п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу.

У загальному випадку розрахунок строку давності розпочинається з дати, що настає за граничним строком подання податкової декларації. При цьому звертаємо увагу на такий нюанс: якщо, наприклад, декларацію з ПДВ за травень 2018 р. подано з помилками 15.06.2018 р. (граничний строк подання — 20.06.2018 р.), то 1095 днів починають відліковуватися з 21.06.2018 р., а не з 16.06.2018 р. Це означає, що помилки, виявлені після закінчення 1095 днів, виправленню не підлягають.

Сплата сум недоплати, штрафів та пені

Статтею 200-1.2 ПКУ встановлено, що розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування ПДВ здійснюються з рахунків, відкритих платникам податків у системі електронного адміністрування, крім випадку, передбаченого абзацом другим п. 87.1 ПКУ.

Пунктом 20 Порядку №569, що визначає механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням електронних рахунків, передбачено, що у разі подання платником податку уточнюючих розрахунків до податкових декларацій з ПДВ за попередні звітні (податкові) періоди, які передбачають збільшення податкових зобов’язань з податку, що підлягають перерахуванню до бюджету, для перерахування таких зобов’язань до бюджету ДФС не пізніше наступного робочого дня подання таких уточнюючих розрахунків надсилає Державній казначейській службі реєстр платників податку, в якому зазначаються, зокрема, суми податку, що підлягають перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру Казначейство перераховує суми податку до бюджету.

Водночас п. 25 Порядку № 569 зазначено, що сплата передбачених Податковим кодексом штрафних санкцій і пені здійснюється платником з поточного рахунку до відповідного бюджету.

Тобто якщо платник податку подає Уточнюючий розрахунок, що передбачає збільшення податкових зобов’язань з податку, то такий платник повинен необхідну суму, що підлягає перерахуванню до бюджету, сплатити на електронний рахунок.

При цьому сума штрафних санкцій та пені у разі подання Уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ сплачується до бюджету з поточного рахунку.